Teil 1 – Einnahmeverluste durch Unternehmen

Multi­na­tionale Konz­erne nutzen alle Möglichkeit­en und Lück­en der Steuerge­set­zge­bung bis an die Gren­ze der Legal­ität (und teil­weise auch darüber) aus, um ihre glob­alen Steuerzahlun­gen zu min­imieren. Dabei wer­den sie von Wirtschaft­sprüfern, Steuer­ber­atern und Anwalt­skan­zleien und den großen Unternehmens­ber­atun­gen, ins­beson­dere den Big Four[1], unter­stützt.

 

 

Das Problem in Zahlen

 

Weltweit lan­den etwa 40% der aus­ländis­chen Prof­ite multi­na­tionaler Unternehmen in Steueroasen (Tørsløv, Wier, & Zuc­man, 2019). Diese Steuerver­mei­dung von Unternehmen sorgt für jährliche Min­dere­in­nah­men von zwis­chen 100 und 650 Mil­liar­den Dol­lar (Jan­ský, 2019). Die OECD schätzt die auf 100 bis 240 Mil­liar­den Dol­lar.[2] Der Großteil der Schätzun­gen (Cob­ham & Jan­ský, 2017; Criv­el­li, De Mooij, & Keen, 2015, S. 21; Tørsløv, Wier, & Zuc­man, 2019) geht jedoch von Sum­men zwis­chen 500 und 650 Mil­liar­den Dol­lar aus. Staat­en mit niedrigem und mit­tlerem Pro-Kopf-Einkom­men ver­lieren durch Unternehmenss­teuerver­mei­dung jährlich zwis­chen 90 und 200 Mil­liar­den Dol­lar an Steuere­in­nah­men. Ver­glichen mit dem BIP betra­gen die geschätzten Ver­luste für Staat­en mit unteren mit­tleren Einkom­men zwis­chen 1,5% und 6% (Jan­ský, 2019).

Tørsløv, Wier und Zuc­man (2019)[3] schätzen, dass Deutsch­land jedes Jahr etwa 29% der poten­ziellen Unternehmenss­teuern an Steueroasen ver­liert. Das entspricht fast 20 Mil­liar­den Dol­lar jährlich. Damit gehört Deutsch­land nach prozen­tualem Ver­lust der Steuere­in­nah­men weltweit zu den größten Ver­lier­ern des jet­zi­gen Steueroasen-Sys­tems. Für einkom­menss­chwache Län­der ist die Daten­lage weniger gut als für die großen europäis­chen Volk­swirtschaften. Tørsløv und Kol­le­gen schätzen die Steuerver­luste einiger aus­gewählter Staat­en mit niedri­gen und mit­tleren Einkom­men, für die aus­re­ichende Dat­en vor­liegen, im Ver­gle­ich zu Deutsch­land niedriger ein. Die Ver­luste liegen zwis­chen 2% der poten­ziellen Unternehmenss­teuern in Kolumbi­en und 24% in Nige­ria. Weit­ere große Län­der wie Chi­na (3%) Indi­en (5%), Südafri­ka (7%), Indone­sien (8%), Mexiko (9%), Brasilien (10%) und Venezuela (15%) liegen dazwis­chen. Für die meis­ten afrikanis­chen Län­dern fehlt die Daten­ba­sis. Den­noch ist die Prob­lematik für einkom­menss­chwache eher noch schw­er­wiegen­der. Sie machen zwar prozen­tu­al weniger Ver­luste. Ander­er­seits sind sie jedoch auch abhängiger von Unternehmenss­teuern. Während OECD-Staat­en im Durch­schnitt 9% des Steuer­aufkom­mens durch Unternehmenss­teuern gener­ieren, liegt diese Quote für afrikanis­che Staat­en bei 15,3 und lateinamerikanis­che und karibis­che Staat­en bei 15,4% (OECD, 2019a, S. 5).

Cos­ta Rica ver­liert den Schätzun­gen zufolge zwar „nur“ 277 Mil­lio­nen Dol­lar pro Jahr. Das macht jedoch 1,8% der jährlichen Staat­saus­gaben aus und entspricht beispiel­sweise etwas mehr als der Hälfte der Aus­gaben des Gesund­heitsmin­is­teri­ums, die im Haushalt für 2019 vorge­se­hen sind.[4] Südafri­ka hat 2016 etwa 1,2 Mil­liar­den Dol­lar durch Gewin­nver­schiebung von Konz­er­nen ver­loren. Das entspricht 7% der Unternehmenss­teuern, also ein mit­tlerer Wert im inter­na­tionalen Ver­gle­ich. Gemessen an den Gesam­taus­gaben des Staats betra­gen die Steuerver­luste somit etwa 1%. Das entspricht unge­fähr der Hälfte der im Haushalt von 2016 vorge­se­henen staatlichen Aus­gaben für Kranken­häuser.[5] In einem Land, in dem die Kinder­sterblichkeit für Unter-Fün­fjährige trotz großer Fortschritte noch beina­he zehn­mal so hoch ist wie in Deutsch­land, kön­nen solche Zusatzein­nah­men viele Men­schen­leben ret­ten.[6]

Auch in reicheren Län­der kön­nte das Schließen der Steuer­lücke[7] wahre Wun­der für die Staats­fi­nanzierung bewirken: Mur­phy (2019, S. 24–25) schätzt beispiel­sweise, dass die Steuer­lücke in der Hälfte der EU-Län­der größer ist als die staatlichen und pri­vat­en Aus­gaben im Gesund­heitswe­sen. In manchen Län­dern, wie etwa Griechen­land und Rumänien, ist die Lücke sog­ar weit mehr als dop­pelt so groß wie die Gesundheitsausgaben.

 

 

Die Mechanismen der Steuervermeidung von Unternehmen

 

Das heutige Sys­tem der inter­na­tionalen Unternehmens­besteuerung geht davon aus, dass Gewinne bei der Tochterge­sellschaft oder Betrieb­sstätte anfall­en, wo die Gewinne ver­bucht wer­den. Konz­erne wer­den dafür nicht als ein zusam­men­hän­gen­des Ganzes betra­chtet. Nationale Steuer­be­hör­den haben nur Zugriff auf die Aktiv­itäten von Tochterge­sellschaften und einzel­nen Betrieb­sstät­ten im jew­eili­gen Land. Diese zählen nicht als Teil eines multi­na­tionalen Gesamtkonz­erns, son­dern als sep­a­rate und steuer­lich unab­hängige Entitäten, die untere­inan­der Verträge schließen und Transak­tio­nen durchführen.

Es gilt das soge­nan­nte Fremd­ver­gle­ich­sprinzip: Transak­tio­nen zwis­chen Fir­men, die dem­sel­ben Mut­terkonz­ern ange­hören, müssen zu mark­tüblichen Kon­di­tio­nen durchge­führt wer­den. Die Preise für diese fir­menin­ter­nen Transak­tio­nen bes­tim­men die Unternehmen mith­il­fe ihrer Wirtschaft­sprüfer und nach den Vor­gaben der soge­nan­nten Ver­rech­nung­spreis-Richtlin­ien selb­st. Die Ver­rech­nung­spreis-Richtlin­ien der OECD teilen die Gewinne anhand ein­er Analyse der Funk­tio­nen der Tochter­fir­men und Ver­gle­ich­swerten für Transak­tio­nen auf die Staat­en auf. Eine wesentliche Rolle spie­len dabei die höher­w­er­ti­gen Funk­tio­nen wie geschäftlich­es Risiko und Entschei­dungs­befug­nis. Denn es sollen die Staat­en besteuern, die mit ihrer Infra­struk­tur die Schaf­fung von Mehrw­ert erst ermöglichen.

In der Prax­is wird das aktuelle Sys­tem des Fremd­ver­gle­ich­sprinzips diesem Anspruch immer weniger gerecht. Denn die getren­nte Betra­ch­tung von Tochter­fir­men des­sel­ben Mut­terkonz­erns ist reine Fik­tion in Unternehmen mit ein­er glob­al inte­gri­erten Wertschöp­fungs­kette. Mith­il­fe der in der Real­ität eng zusam­me­nar­bei­t­en­den Tochter­fir­men ver­schieben Unternehmen ihre Gewinne so, dass sie in Niedrig­s­teuer­län­dern anfall­en statt in den Län­dern, welche die Infra­struk­tur für ihre Geschäfte bere­it­stellen. Mit­tler­weile find­et schätzungsweise die Hälfte des weltweit­en Han­dels inner­halb von Konz­er­nen statt. Ganze 40% der weltweit­en Invest­ments wer­den dabei über Zweck­ge­sellschaften ohne eigene wirtschaftliche Aktiv­ität in Steueroasen geleit­et (Damgaard, Elk­jaer, & Johan­nesen, in Kürze erscheinend). Die Steuer­be­hör­den jedes Lan­des kön­nen die Berech­nun­gen zwar prüfen, anzweifeln und vor Gericht anfecht­en. Damit sind sie aber häu­fig über­fordert, da sich Gewin­nver­schiebung im Einzelfall nur schw­er nach­weisen lässt.

 

 

Die Gewin­nver­schiebung wird dadurch begün­stigt, dass der Wer­tan­teil imma­terieller Güter (Marken­na­men und Patente) am Gesamtwert von Waren und Dien­stleis­tun­gen im Ver­gle­ich zu den materiellen Pro­duk­tions­fak­toren (Fab­riken und Rohstoffe) immer weit­er steigt. Und die imma­teriellen Güter kön­nen dank fehlen­der Ver­gle­ich­spreise leicht in Steueroasen ver­schoben wer­den. Das gilt auch für Kred­ite und die dafür anfal­l­en­den Zinsen.

Ein weit­eres Prob­lem stellt der Inter­nethandel dar. Denn das aktuelle Sys­tem der Besteuerung gren­züber­schre­i­t­en­der wirtschaftlich­er Aktiv­ität sieht vor, dass es eine physis­che Präsenz in einem Land geben muss, damit es Besteuerungsrechte erhält. Wenn eine Ware über das Inter­net ohne eine solche Präsenz verkauft wer­den kann, sam­meln sich die Gewinne in der Konz­ernzen­trale an – und die kann ohne Prob­leme in einem Niedrig­s­teuer­land ste­hen. Das präg­nan­teste Beispiel ist Ama­zon, dessen Gewinne aus dem europäis­chen Markt zum Großteil in die Lux­em­burg­er Zen­trale fließen.

Vor allem für einkom­menss­chwache Staat­en liegt zudem ein Prob­lem mit Dop­pelbesteuerungsabkom­men (DBAs) vor. DBAs soll­ten ursprünglich ver­hin­dern, dass zwei Staat­en gren­züber­schre­i­t­ende wirtschaftliche Aktiv­ität dop­pelt besteuern. Sie regeln die faire Teilung der Besteuerung zwis­chen den Staat­en und weit­ere steuer­lich rel­e­vante The­men wie den Infor­ma­tion­saus­tausch zwis­chen Steuer­be­hör­den. Heutzu­tage führt das kom­plizierte Netz aus DBAs mit teil­weise nicht-kom­pat­i­blen Regelun­gen jedoch oft zu dop­pel­ter Nicht-Besteuerung. Steueroasen bemühen sich um ein beson­ders vorteil­haftes Netz aus DBAs für Unternehmen. Zusät­zlich zu den inter­na­tionalen Prozessen zur Min­imierung der Steuerver­mei­dung von Unternehmen kön­nen Staat­en dies­bezüglich selb­st tätig wer­den, um die Steuer­lücke zu schließen. Eine wichtige Maß­nahme ist, DBAs mit Steueroasen zu über­prüfen und neu zu ver­han­deln. Denn DBAs sind der Dreh- und Angelpunkt viel­er Ver­mei­dungsstrate­gien von Unternehmen in Län­dern mit niedrigem Pro-Kopf-Einkom­men, wie beispiel­sweise die Mau­ri­tius Leaks illus­tri­eren (Fitzgib­bon, 2019).

Im Prinzip beste­hen die Steuer­tricks der Konz­erne stets darin, Geset­zes­lück­en zu nutzen und Gewinne inner­halb ein­er Konz­ern­gruppe dor­thin zu ver­schieben, wo sie möglichst niedrig oder gar nicht besteuert wer­den – also in die Steueroasen für Unternehmen. Gewinne kön­nen sowohl inner­halb eines Konz­erns als auch zwis­chen ver­bun­de­nen Konz­er­nen ver­schoben wer­den. Die dafür benutzten Meth­o­d­en reizen die Gren­zen der Legal­ität sys­tem­a­tisch aus. Die wichtig­sten Instru­mente, um Gewinne in Niedrig­s­teuer­län­der zu trans­ferieren, sind in Kas­ten 3 dargestellt.

 

 

Zusam­men­fassend ist festzustellen, dass diese Meth­o­d­en meist legal sind, aber oft die Gren­zen der Legal­ität sys­tem­a­tisch aus­reizen. So hat die Veröf­fentlichung der Pläne der Unternehmens­ber­atung Price­wa­ter­house­C­oop­ers in Lux­em­burg (Lux-Leaks) auch eine Rei­he von ille­galen Prak­tiken aufgedeckt. Auf Basis dieser Erken­nt­nisse laufen noch einige Ver­fahren der EU-Kom­mis­sion gegen ille­gale staatliche Hil­fen für Unternehmen in den Nieder­lan­den, Bel­gien und Irland.

 

 

Politische Prozesse und Lösungsansätze

 

Schon lange ver­suchen inter­na­tionale Organ­i­sa­tio­nen, Gewin­nver­schiebung von multi­na­tionalen Unternehmen einzuschränken – oder zumin­d­est trans­par­enter zu machen. Nach dem ersten Weltkrieg der Völker­bund und nach dem zweit­en Weltkrieg OECD und Vere­inte Natio­nen haben Ansätze dazu entwick­elt. Die 1975 gegrün­dete UN Com­mis­sion on Transna­tion­al Cor­po­ra­tions schlug 1978 vor, Konz­erne zu detail­lierten Bericht­en über die weltweit­en Oper­a­tio­nen ihrer einzel­nen Tochter­fir­men zu verpflicht­en, scheit­erte aber am Wider­stand der Wirtschaftsver­bände aus den Län­dern des glob­alen Nor­dens. Diese Idee wurde zu der heute viel-disku­tierten län­der­be­zo­ge­nen Berichter­stat­tung (Englisch: CbCR) weit­er­en­twick­elt und wird von der Zivilge­sellschaft seit Anfang der 2000er-Jahre hart­näck­ig gefordert.[9]

Das Prinzip des Fremd­ver­gle­ichs wurde schon in den 1930er-Jahren kri­tisiert, der Entste­hungsphase des heuti­gen inter­na­tionalen Steuer­sys­tems. Die Alter­na­tive war damals wie heute der Blick auf das gesamte Unternehmen, samt all sein­er Tochter­fir­men, die soge­nan­nte Gesamtkonz­ern­s­teuer.[10] Anstatt mit­tels Ver­rech­nung­spreisen einen Gewinn für jede Tochterge­sellschaft und jedes Land zu berech­nen, sollen dafür die glob­alen Konz­erngewinne anhand ein­er Formel auf die ver­schiede­nen Län­der aufgeteilt wer­den. Der Gewin­nan­teil und die Besteuerungsrechte bemessen sich damit für jedes Land daran, wie es über die in der Formel berück­sichtigten Fak­toren wie Kap­i­tal, Umsatz, Arbeit oder Nutzer an der Schaf­fung des Mehrw­erts involviert ist. Die Zivilge­sellschaft hat die Gesamtkonz­ern­s­teuer zwar dur­chaus wieder auf die poli­tis­che Agen­da gebracht. Umge­set­zt wurde sie jedoch im inter­na­tionalen Kon­text noch nicht.

Die heute rel­e­van­ten Ver­hand­lun­gen zu ein­er Neu-Struk­turierung des Sys­tems der Besteuerung multi­na­tionaler Unternehmen laufen vor allem über die OECD.[11] Man­gel­hafte Staats­fi­nanzierung auch in wohlhaben­den Staat­en im Zuge der Finanzkrise von 2007/2008 genau­so wie Berichte über die Steuerver­mei­dung­sprak­tiken einzel­ner Fir­men, die 2012 in Protesten vor britis­chen Star­bucks-Fil­ialen mün­de­ten, haben zusät­zlichen poli­tis­chen Druck erzeugt, das Prob­lem der Gewin­nver­schiebung in den Griff zu bekom­men. Daher erar­beit­ete die OECD seit 2012 ein umfan­gre­ich­es Maß­nah­men­paket gegen Steuerver­mei­dung und Gewin­nver­schiebung (Englisch: Base Ero­sion and Prof­it Shift­ing, BEPS). Mit diesen Regeln sollte die Besteuerung von Unternehmen inter­na­tion­al angeglichen und ver­mei­dungssich­er gestal­tet wer­den. Der Aktion­s­plan der BEPS-Ini­tia­tive umfasst 15 Maß­nah­men, die die unterze­ich­nen­den Staat­en seit­dem teil­weise verpflich­t­end, teil­weise frei­willig in nationales Recht umset­zen. In der EU wur­den dazu zwei Richtlin­ien (ATAD I und II) ver­ab­schiedet, deren Regelun­gen ab 2019 beziehungsweise 2020 in Kraft treten sollen. Kas­ten 3 beschreibt die wichtig­sten Maß­nah­men, die im Rah­men des BEPS Action Plan in der OECD disku­tiert wurden.

 

Weil der OECD auss­chließlich Län­der mit hohem Pro-Kopf-Einkom­men ange­hören und die Steuer­a­gen­da lange von den G7-Staat­en dominiert wurde, stand dieser Prozess immer wieder in der Kri­tik. Nach jahrzehn­te­langer Kri­tik an der elitären Vorge­hensweise der OECD wurde 2016 das soge­nan­nte Inclu­sive Frame­work (IF) ins Leben gerufen. Arbeits­grup­pen im IF zu ver­schiede­nen Besteuerungs-Prob­lematiken sollen Lösungsvorschläge entwick­eln und aushan­deln. Nicht-OECD-Staat­en wur­den sämtlich ein­ge­laden, am IF teilzunehmen und somit über das inter­na­tionale Steuer­sys­tem der Zukun­ft mitzuentschei­den. Als Bedin­gung für eine Auf­nahme mussten Nicht-OECD-Staat­en sich allerd­ings verpflicht­en, die schon beschlosse­nen vier Min­dest­stan­dards des BEPS-Pakets in nationales Recht umzuset­zen. Das IF umfasst, Stand Okto­ber 2019, ins­ge­samt 134 Staat­en und schließt viele Län­der mit niedri­gen Pro-Kopf-Einkom­men ein.[13] Schon der offizielle Name „OECD/G20 Inclu­sive Frame­work on BEPS“ verdeut­licht, dass den­noch die einkom­mensstarken Län­der aus OECD und G20 die Marschrich­tung vorgeben.

2017 startete die OECD die in Maß­nahme 1 des ursprünglichen Aktion­s­plans vorge­se­hene Weit­er­en­twick­lung des Steuer­sys­tems für dig­i­tale Sachver­halte. Die Zeit drängt: Falls die Staat­en sich auf inter­na­tionaler Ebene nicht auf ein Maß­nah­men­paket eini­gen kön­nen, kön­nte die dig­i­tal­isierte Wirtschaft weit­er­hin ungerecht niedrig besteuert wer­den. Oder es dro­ht ein zuzure­ichen­der Flick­en­tep­pich aus uni­lat­eralen Maß­nah­men. Dies würde Unternehmen vor große bürokratis­che Hür­den stellen und eine Gefahr für wirtschaftlich­es Wach­s­tum darstellen. Diese Gefahr wird von der OECD expliz­it erwäh­nt.[14] Dig­i­tal­s­teuern in Frankre­ich und die Google Tax in Großbri­tan­nien sind dafür Beispiele, eben­so wie die US-Steuer­reform Ende 2017. Mit­tler­weile haben bere­its 25 Staat­en uni­lat­erale Maß­nah­men gegen die Niedrigbesteuerung von Dig­italkonz­er­nen beschlossen. Angesichts dieser Entwick­lung und Vorschlä­gen aus ver­schiede­nen Staaten(-gruppen), darunter die Forderung der G24 unter Führung von Indi­en einen höheren Anteil an den Steuere­in­nah­men zu erhal­ten, wird aktuell mit Hochdruck über sehr viel weitre­ichen­dere Refor­mvorschläge als noch im Aktion­s­plan disku­tiert. Von eini­gen Beobachtern wird der Prozess deswe­gen auch als BEPS 2.0 beze­ich­net. 2020 sollen die Ergeb­nisse bere­its bekan­nt gegeben werden.

Momen­tan gibt es zwei zen­trale Arbeits­bere­iche, soge­nan­nte Säulen („Pil­lars“).[15] Einige Staaten(-gruppen) haben Vorschläge unter­bre­it­et, wie das inter­na­tionale Sys­tem der Unternehmens­besteuerung geän­dert wer­den soll. Die Arbeits­grup­pen im IF ver­suchen momen­tan, diese Vorschläge auf ein kohärentes, kom­pro­miss­fähiges Ganzes einzu­dampfen. Die Säulen schließen sich dabei nicht gegen­seit­ig aus, son­dern kön­nen sich in einzel­nen Punk­ten sog­ar überschneiden.

 

 

Säule 1 – Verteilung der Besteuerungsrechte

 

Die erste Säule dreht sich um die Verteilung von Besteuerungsrecht­en: Wo entste­hen die Prof­ite wirk­lich und wo dür­fen sie besteuert wer­den? Die Arbeit basiert auf der Ein­sicht, dass es struk­turelle Prob­leme bei der effek­tiv­en Besteuerung gren­züber­schre­i­t­en­der Unternehmen gibt, ins­beson­dere in ein­er zunehmend dig­i­tal­isierten Wirtschaft.

Zurzeit gibt es drei Vorschläge von unter­schiedlichen Staaten(-gruppen), die von min­i­malen Änderun­gen bis zu ein­er radikalen Änderung der inter­na­tionalen Steuer­sys­tems reichen.[16] Im Kern sollen alle drei Vorschläge dafür sor­gen, dass diejeni­gen Staat­en mehr Besteuerungsrechte erhal­ten, in denen Unternehmen zwar hohe Umsätze oder Ein­nah­men gener­ieren – ohne dort im Sinne des jet­zi­gen Steuer­sys­tems aber mit besteuerungswürdi­gen Funk­tio­nen ansäs­sig und steuerpflichtig zu sein.

Ansatz 1 von ein­er Staaten­gruppe um Indi­en sieht vor, dass statt ein­er physis­chen Präsenz (wie Büros, Serv­er oder Fab­riken) nur eine sig­nifikante wirtschaftliche Präsenz (durch dort ansäs­sige Nutzer oder gener­ierte Umsätze) vorhan­den sein muss, damit ein Land Besteuerungsrechte zugewiesen bekommt. Steuer­grund­lage kön­nte – wie bei der Gesamtkonz­ern­s­teuer – die glob­ale Prof­i­trate sein, ange­wandt auf die lokalen Umsätze. Anstatt kom­plex­er Berech­nun­gen auf Basis von Ver­rech­nung­spreisen und Fremd­ver­gle­ich­sprinzip sollen die Gewinne dann basierend auf den glob­alen Prof­iten anhand ein­er Formel verteilt wer­den. Die Formel kön­nte ver­schiedene Fak­toren zu unter­schiedlichen Teilen berück­sichti­gen: Wo sitzen die Angestell­ten, woher kommt das Kap­i­tal, wo wer­den Umsätze gemacht und – in der Dig­i­tal­wirtschaft – wo sind die Kun­den beziehungsweise Nutzer eines Konzerns?

Ansatz 2 aus Großbri­tan­nien stellt den Beitrag der Nutzer für dig­i­tale Geschäftsmod­elle her­aus. Große Dig­i­talun­ternehmen (wie etwa Face­book oder Google) gener­ieren einen Großteil ihrer Ein­nah­men aus Wer­bung; die Nutzung ist meis­tens kosten­los. Obwohl die Nutzer­dat­en, ihre Aufmerk­samkeit und ihre aktive Mitwirkung bei der Pro­duk­tion von Inhal­ten in den sozialen Net­zw­erken wesentlich­er Bestandteil des Geschäftsmod­ells sind, gibt es keine direkt mit den Nutzern verknüpfte Zahlung, die sich besteuern ließe. Der Vorschlag sieht daher vor, einen Teil der glob­alen Prof­ite (näm­lich die soge­nan­nten Resid­u­al­gewinne) den Län­dern zuzuord­nen, in denen die Nutzer sitzen.

Dieser Vorschlag bet­rifft lediglich stark dig­i­tal­isierte Unternehmen und rüt­telt nicht an generellen Prinzip­i­en der Besteuerung gren­züber­schre­i­t­en­der unternehmerisch­er Aktiv­ität. Zudem sollen hier­bei nicht Besteuerungsrechte auf sämtliche glob­alen Prof­ite neu verteilt wer­den, wie es bei dem ersten Vorschlag der Fall ist. Stattdessen soll ein Unter­schied zwis­chen Rou­ti­negewin­nen und Resid­u­al­gewin­nen gemacht wer­den. Die Rou­ti­negewinne sind solche, die ohne Gewin­nver­schiebung entste­hen wür­den. Diese müssten weit­er­hin über die prob­lema­tis­chen Ver­rech­nung­spreis-Richtlin­ien errech­net wer­den. Es beste­ht die Gefahr, dass durch eine bre­ite Def­i­n­i­tion der Rou­ti­negewinne die Reich­weite der Maß­nah­men von BEPS 2.0 qua­si durch die Hin­tertür stark eingeschränkt wird (ICRICT, 2019).

Ansatz 3 der USA nimmt einen ähn­lichen Weg. Statt beson­dere Regeln nur für Dig­i­talun­ternehmen zu schaf­fen, sollen die neuen Regeln alle Geschäftsmod­elle betr­e­f­fen. Im Fokus ste­hen die soge­nan­nten „Ver­mark­tungsrechte“ („Mar­ket­ing Intan­gi­bles“), die physisch nicht greif­baren, aber oft sehr wertvollen Güter wie Marken­na­men, aber auch das Wis­sen über Kun­den­präferen­zen. Obwohl die Ver­mark­tungsrechte oft­mals die Basis eines Großteils der Prof­ite in einem nationalen Markt sind, führen sie in diesem Land bish­er nicht zu Besteuerungsrecht­en. Zudem lassen sie sich leicht in Steueroasen verschieben.

Der Vorschlag sieht vor, den Staat­en Besteuerungsrechte einzuräu­men, auf die sich die Ver­mark­tungsrechte beziehen. Deutsch­land bekäme beispiel­sweise Besteuerungsrechte für (unter anderem) Infor­ma­tio­nen über deutsche Kun­den, die dem Unternehmen helfen, Prof­ite in Deutsch­land zu erwirtschaften. Wie bei Ansatz 2 bekä­men Staat­en aber nur zusät­zliche Steuer­rechte auf die Resid­u­al­gewinne multi­na­tionaler Unternehmen und nicht die gesamten glob­alen Profite.

 

Am 9. Okto­ber 2019 hat das Gen­er­alsekratari­at der OECD aus diesen drei Vorschlä­gen einen Vorschlag für ein ein­heitlich­es Mod­ell veröf­fentlicht[17], das zusät­zlich vor­sieht, die Umverteilung der Besteuerungsrechte nur auf Unternehmen mit direk­tem Kun­denkon­takt anzuwen­den. Auch gibt es einen pauschalen Anteil für grundle­gende Funk­tio­nen wie Ver­mark­tung und Ver­trieb. Außer­dem soll es im Aus­tausch für die Neu­verteilung der Besteuerungsrechte für alle teil­nehmenden Staat­en verpflich­t­ende Stre­itschlich­tungsmech­a­nis­men geben. Dies wider­spricht dem Vorschlag Indi­ens und der G24, alle Gewinne formel­haft aufzuteilen und das Sys­tem der Ver­rech­nung­spreise abzulösen, für den laut OECD keine Einigkeit erzielt wer­den kon­nte. Außer­dem hat­ten sich alle Schwellen­län­der der G20 schon beim ersten BEPS-Prozess gegen einen solchen Mech­a­nis­mus gewandt, weil sie dadurch ihre Steuer­ho­heit gefährdet sehen.

 

 

Säule 2 – Mindestbesteuerung von Unternehmen sicherstellen

 

Der zweite Arbeits­bere­ich soll die Lösun­gen der BEPS-Ini­tia­tive weit­er­en­twick­eln. Staat­en sollen ermächtigt wer­den, wirtschaftliche Aktiv­ität von Unternehmen zu besteuern, die in einem anderen Land nicht besteuert wird. Das Ziel ist, Unternehmen zu verpflicht­en, dass sie ein Min­dest­maß an Steuern in den Staat­en zahlen, in denen sie aktiv sind.

Basierend auf einem Vorschlag aus Deutsch­land und Frankre­ich sollen über Säule 2 alle Unternehmen verpflichtet wer­den, auf ihre Gewinne in der ganzen Welt einen Min­dest­s­teuer­satz zu zahlen. Wer­den bei ein­er Tochterge­sellschaft in ein­er Steueroase niedrigere Steuern fäl­lig, soll das Sit­z­land der Mut­terge­sellschaft das Recht bekom­men, die fehlen­den Steuern zu erheben. Umgekehrt sollen fir­menin­terne Zahlun­gen an ein niedrig besteuern­des Land im Herkun­ft­s­land mit der Min­dest­s­teuer belastet wer­den dür­fen. Steueroasen für Unternehmen hät­ten so den starken Anreiz, ihre Steuern auf dieses Min­i­mal­niveau anzuheben. Denn falls sie die Unternehmen nicht besteuern, wer­den es die Quel­len­staat­en tun.

Grund­lage für die Besteuerung sollen ein inter­na­tion­al vere­in­barter effek­tiv­er – tat­säch­lich erhoben­er und nicht nur nom­i­nal im Gesetz fest­geschrieben­er – Min­dest­s­teuer­satz sein. Möglicher­weise soll auch eine gemein­same Bemes­sungs­grund­lage durchge­set­zt wer­den, also gemein­same Regeln zu Gewin­ner­mit­tlung und steuer­lich abziehbaren Kosten. Die Inde­pen­dent Com­mis­sion for the Reform of Inter­na­tion­al Cor­po­rate Tax­a­tion schlägt einen Satz von min­destens 25% vor (ICRICT, 2019), die Ver­hand­lun­gen deuten derzeit eher auf einen Kom­pro­miss zwis­chen 10% und 15% hin. So kön­nte das „Race to the Bot­tom“ für Unternehmen­steuern unter­bun­den wer­den. Es ist allerd­ings von zen­traler Wichtigkeit, dass die Min­dest­s­teuer nicht zu ger­ing ausfällt.

Das OECD-Gen­er­alsekre­tari­at hat im Anschluss an die öffentliche Kon­sul­ta­tion zu Säule 1 unter dem Namen Glob­al Anti-Base Ero­sion (GloBE) Pro­pos­al under Pil­lar Two auch einen Vorschlag zu Säule 2 veröf­fentlicht.[18] Der Vorschlag vom 8. Novem­ber bleibt jedoch in vie­len wichti­gen Punk­ten vage und scheint nicht so weit fort­geschrit­ten wie die Arbeit der Säule 1. So wird beispiel­sweise noch kein konkreter Min­dest­s­teuer­satz für Unternehmen erwäh­nt. Auch für Säule 2 gibt es keine öffentlichen Impact Ass­es­ments von Seit­en der OECD.

 

 

Fazit BEPS 2.0

 

Die derzeit­i­gen Ver­hand­lun­gen im Inclu­sive Frame­work zeigen, dass die Berichter­stat­tung über die Steuer­prak­tiken der großen Dig­italkonz­erne und der daraus ent­standene öffentliche Druck genau­so wie die Andro­hung uni­lat­eraler Maß­nah­men wichtig sind, um drin­gend nötige Refor­men der inter­na­tionalen Unternehmens­besteuerung zu erre­ichen. Das Gelin­gen ist wichtig und die ver­han­del­ten Refor­men sind poten­ziell sehr weitreichend.

Der indis­che Vorschlag zu Säule 1 würde eine Abkehr vom vielfach kri­tisierten Sys­tem der Ver­rech­nung­spreise und des Fremd­ver­gle­ich­sprinzips hin zu ein­er von der Zivilge­sellschaft lange geforderten Gesamtkonz­ern­s­teuer bedeuten. Die Vorschläge aus Großbri­tan­nien und den USA enthal­ten zwar auch Ele­mente ein­er formel­haften Aufteilung von Gewinne. Sie beschränken die neuen Besteuerungsrechte aber auf einen gerin­gen Teil der Gewinne und nutzen das Sys­tem der Ver­rech­nung­spreise weit­er­hin als Stan­dard. Dies kön­nte ein nötiger Zwis­chen­schritt hin zu einem weitre­ichen­den Sys­temwech­sel zur Gesamtkonz­ern­s­teuer sein, erhöht aber die ohne­hin schon zu große Kom­plex­ität noch weit­er. Das benachteiligt die Steuerver­wal­tun­gen des glob­alen Südens und bietet den Konz­er­nen zusät­zlichen Raum für Gestaltungen.

Außer­dem beste­ht die Gefahr, dass durch eine bre­ite Def­i­n­i­tion der Rou­ti­negewinne die Reich­weite der Maß­nah­men von BEPS 2.0 qua­si durch die Hin­tertür stark eingeschränkt wird (ICRICT, 2019). Schließlich kommt eine aktuelle Schätzung des Tax Jus­tice Net­work zu dem Schluss, dass nach dem jet­zi­gen Vorschlag der OECD lediglich zwis­chen 5% und 26% der Gewinne aus Steueroasen neu verteilt wür­den und die neuen Besteuerungsrecht­en nur zu geringem Teil den Län­dern des glob­alen Südens zugute kom­men würde. Größte Prof­i­teure wären die Län­der mit mit­tleren und hohen Einkom­men. Staat­en im unteren Bere­ich der mit­tleren Einkom­men wür­den sog­ar Steuere­in­nah­men ver­lieren. Von den reichen Staat­en wür­den vor allem die USA prof­i­tieren (Cob­ham, Fac­cio, & FitzGer­ald, 2019).

Säule 2 ist eine sehr viel bre­it anwend­bare, intu­itiv plau­si­ble und wichtige Ergänzung zu den Vorschlä­gen aus Säule 1. Richtig aus­gestal­tet hat die effek­tive Min­dest­besteuerung das Poten­zial eine Unter­gren­ze für den schädlichen Steuer­wet­t­lauf nach unten zu definieren und die in der Berichter­stat­tung wieder­holt kri­tisierten effek­tiv­en Steuer­sätze von weniger als 1% bei Tochterge­sellschaften der großen Dig­i­talun­ternehmen in Steueroasen zu been­den. Wenn auch eine Regel für aus­ge­hende Zahlun­gen beschlossen wird, kann die Min­dest­besteuerung sog­ar im nationalen Allein­gang beziehungsweise ohne glob­alen Kom­pro­miss umge­set­zt wer­den. Allerd­ings beste­ht auch hier die Gefahr, dass ein zu niedriger Min­dest­s­teuer­satz den Wet­t­lauf nach unten zunächst noch beschle­u­nigt und die zusät­zliche Kom­plex­ität den glob­alen Süden überfordert.

Ins­ge­samt dro­ht die Gefahr, dass ein an zu vie­len Stellen aufgewe­ichter Kom­pro­miss, neue Gestal­tungsmöglichkeit­en und eine langsame und inef­fek­tive Imple­men­tierung durch die gestiegene Kom­plex­ität die Unternehmenss­teuerver­mei­dung nur unzure­ichend bekämpfen. Gle­ichzeit­ig wür­den die Staat­en durch die vorge­se­henen Stre­itschlich­tungsmech­a­nis­men und den Verzicht auf uni­lat­erale Maß­nah­men zur Garantie der „Pla­nungssicher­heit“ ihr nationales Druck­mit­tel für weit­erge­hende Refor­men verlieren.

Die Ver­hand­lun­gen im Rah­men des IF haben großes Poten­zial. Um dieses Poten­zial erre­ichen zu kön­nen, müssen jedoch einige Schlüs­se­lele­mente ihren Weg in den finalen Kom­pro­miss find­en. Wichtig sind vor allem fol­gende Aspek­te (siehe Cob­ham, Fac­cio, & FitzGer­ald, 2019):

• Steuer­rechte müssen für die gesamten glob­alen Prof­ite multi­na­tionaler Unternehmen neu verteilt wer­den. Es dür­fen nicht nur die Resid­u­al­gewinne ein­be­zo­gen wer­den. Son­st wird der Effekt von BEPS 2.0 stark lim­i­tiert sein.
• Die Formel für die Zuteilung von Besteuerungsrecht­en darf nicht nur auf Umsätzen beruhen. Auch einkom­menss­chwache Län­der, die weniger Umsätze aber viel Arbeit­sleis­tung zu den Prof­iten beis­teuern, müssen berück­sichtigt werden.
• Die Steuer­reform muss sämtliche multi­na­tionalen Unternehmen betr­e­f­fen, nicht nur die Dig­i­tal­wirtschaft. Gewin­nver­schiebung und Steuerver­mei­dung sind in vie­len Branchen ein großes Prob­lem, das eine sys­temis­che Lösung braucht. Außer­dem dig­i­tal­isiert sich ger­ade die gesamte Wirtschaft in allen Staat­en der Welt.
• Die Min­dest­s­teuer im Rah­men von Säule 2 darf nicht zu niedrig aus­fall­en. Es beste­ht die Gefahr, dass die Min­dest­s­teuer von heute die glob­ale Max­i­mal­s­teuer von mor­gen ist. Die Inde­pen­dent Com­mis­sion for the Reform of Inter­na­tion­al Cor­po­rate Tax­a­tion, in der unter anderem Wirtschaft­sno­bel­preisträger Joseph Stiglitz sitzt, schlägt eine Rate von min­destens 25% vor (ICRICT, 2019).

Bere­its jet­zt zeich­net sich ab, dass auch ein BEPS 3.0 nötig wer­den wird. Dafür sollte ein wirk­lich inklu­sives multi­na­tionales Gremi­um, vorzugsweise bei den Vere­in­ten Natio­nen ermächtigt wer­den. Gle­ichzeit­ig darf der Hand­lungsspiel­raum bei der Reform nicht weit­er eingeschränkt wer­den. Vor diesem Hin­ter­grund ist es bedrohlich, dass bei den Ver­hand­lun­gen inner­halb der Welthandel­sor­gan­i­sa­tion zum Inter­nethandel weitre­ichende Beschränkun­gen für Zölle sowie nationale Verpflich­tun­gen zur Offen­le­gung von Tech­nolo­gi­etrans­fers, Quell­code und Dat­en in eine lokale Nieder­las­sung und damit eine Erschwerung der Besteuerung von dig­i­tal­en Geschäftsmod­ellen disku­tiert wer­den (siehe James, 2019).

 

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[1]      Als Big Four beze­ich­net man die vier größten Unternehmens­ber­atun­gen der Welt: Deloitte, PwC (Price­wa­ter­house­C­oop­ers), EY (Ernst & Young) und KPMG.

[2]      Siehe die BEPS-Seite der OECD: http://www.oecd.org/tax/beps/

[3]      Siehe auch den aktuellen Online-Appen­dix mit Visu­al­isierung­möglichkeit­en: https://missingprofits.world/

[4]      Zahlen Haushalt Cos­ta Rica, 2019 und Plan 2020: https://www.hacienda.go.cr/docs/5d66ecb19846c_Folleto%20Presupuesto%20Nacional%202020.pdf

[5]      Zahlen Haushalt Südafri­ka, 2016: http://www.treasury.gov.za/documents/national%20budget/2016/review/FullReview.pdf

[6]      Von tausend Kindern star­ben 2016 in Deutsch­land 3,8 vor dem Erre­ichen des fün­ften Leben­s­jahres. In Südafri­ka lag die zahle bei 36,6. Quelle: Welt­bank, data.worldbank.org

[7]      Sie Steuer­lücke bezieht sich in diesem Fall auf sämtliche ent­gan­genen Steuere­in­nah­men und nicht nur auf die von Unternehmen verursachten.

[8]      Siehe den Detail­bericht zu den Nieder­lan­den im Index der Steueroasen für Unternehmen, Note 8: https://corporatetaxhavenindex.org/database/Netherlands.xml#b8

[9]      Siehe für einen Abriss über die Entwick­lung der poli­tis­chen Lösungsver­suche die Studie „Account­ing (f)or Tax: The Glob­al Bat­tle for Cor­po­rate Trans­paren­cy“ vom Tax Jus­tice Net­work: https://www.taxjustice.net/wp-content/uploads/2018/04/MeinzerTrautvetter2018-AccountingTaxCBCR.pdf

[10]    Siehe für eine Kurz­zusam­men­fas­sung der Gesamt­s­teuer und ihrer Geschichte den Report von Sol Pic­ciot­to für das Tax Jus­tice Net­work: https://www.taxjustice.net/wp-content/uploads/2013/04/Towards-Unitary-Taxation-Picciotto-2012.pdf

[11]    Auf EU-Ebene gibt es des Weit­eren span­nende Ansätze, die Besteuerung von Unternehmen EU-weit anzu­gle­ichen (“Com­mon Cor­po­rate Tax Base”, CCTB) und über die soge­nan­nte Gesamtkonz­ern­s­teuer Prof­itver­schiebung durch Unternehmen zu unterbinden (Com­mon Con­sol­i­dat­ed Cor­po­rate Tax Base”, CCCTB).

[12]    Siehe für einen Überblick der BEPS-Maß­nah­men: http://www.oecd.org/tax/beps/beps-actions

[13]    Die offizielle Mit­glieder-Liste kann hier einge­se­hen wer­den: www.oecd.org/tax/beps/inclusive-framework-on-beps-composition.pdf

[14]    Siehe Arbeit­spro­gramm des IF, Kapi­tel 1, 11: “Cog­nisant that pre­dictabil­i­ty and sta­bil­i­ty are fun­da­men­tal build­ing blocks of glob­al eco­nom­ic growth, the Inclu­sive Frame­work is there­fore con­cerned that a pro­lif­er­a­tion of unco­or­di­nat­ed and uni­lat­er­al actions would not only under­mine the rel­e­vance and sus­tain­abil­i­ty of the inter­na­tion­al frame­work for the tax­a­tion of cross-bor­der busi­ness activ­i­ties, but will also more broad­ly adverse­ly impact glob­al invest­ments and growth.” Link: https://www.oecd.org/tax/beps/programme-of-work-to-develop-a-consensus-solution-to-the-tax-challenges-arising-from-the-digitalisation-of-the-economy.pdf

[15]    Details zu disku­tierten Ansätzen hier: https://www.oecd.org/tax/beps/programme-of-work-to-develop-a-consensus-solution-to-the-tax-challenges-arising-from-the-digitalisation-of-the-economy.pdf

[16]    Details zu den Vorschlä­gen hier:http://www.oecd.org/tax/beps/public-consultation-document-addressing-the-tax-challenges-of-the-digitalisation-of-the-economy.pdf

[17]    Hier der Vorschlag der OECD: https://www.oecd.org/tax/beps/public-consultation-document-secretariat-proposal-unified-approach-pillar-one.pdf

[18]    Hier einzuse­hen: https://www.oecd.org/tax/beps/public-consultation-document-global-anti-base-erosion-proposal-pillar-two.pdf.pdf